工资薪金，调增补税

  合理工资薪金，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。国税函[2009]3号文对合理工资薪金的判断做了规定。黄石恒企会计培训学校为大家详述如下，希望对你们有所帮助。

  工资薪金在企业所得税前扣除，需注意以下方面：

  Part 1正确理解“实际发放”

  依据国家税务总局公告2015年第34号文第二条规定，企业在年度汇算清缴结束前向员工实际支付的已预提汇算清缴年度工资薪金，准予在汇算清缴年度按规定扣除。

  在34号公告之前，部分税务机关以国税函[2009]3号文头等条的“实际发放”为由，对企业实际计提但尚未发放的部分的工资薪金，不予税前列支，如【案例4-7】；34号公告之后，企业计提但在汇算清缴之前发放的，可以在税前列支，没有实际发放的，已列支的部分应当做纳税调整处理，避免被加收滞纳金，如【案例4-8】。

  【案例4-7】华润置地计提工资扣除被调增

  2015年2月11日，上海市国税局第五稽查局对华润置地（上海）有限公司作出了《税务处理决定书》（沪国税五稽处（2015）6号），内容包括：2012年12月27日，华润置地计提职工工资1,149,538.87元并计入“管理费用”和“销售费用”之中，华润置地将该部分工资费用在2012年度进行所得税汇算清缴时作税前扣除。但由于该部分工资实际在2013年1月发放，因此华润置地少调增2012年度企业所得税应纳税所得额1,149,538.87元。华润置地对第五稽查局作出的税务处理决定不服，向上海市国家税务局提出复议，未获支持，后华润置地向上海市黄浦区人民法院提起行政诉讼，2015年12月28日，上海市黄浦区人民法院对本案作出一审判决，驳回华润置地的全部诉讼请求。

  【案例4-8】企业计提但未实际发放的工资未做调整处理被查（节选自中国税务报）

  2016年10月，甲市国税局风险团队在对A公司2015年的企业所得税开展风险应对的案头分析时，发现2015年12月将计提的职工工资计入资产负债表负债类的应付职工薪酬，应付职工薪酬期末贷方余额50万元。……原来A公司2015年度的50万元效益工资，是经董事会同意计提的，暂时没有发放。但因资金有缺口，在2016年6月1日前仍未发放。为了结平50万元的应付职工薪酬，在2016年5月将其转入其他应付款，未做纳税调增处理。

  Part 2社保对列支工资薪金的影响

  由于各方面因素影响，一些企业没有做到全员购买社保，对于未按规定购买社保的员工，相关的工资薪金支出能否在企业所得税前列支？

  国税函[2009]3号、国家税务总局公告2015年第34号等文件，对于合理工资薪金确认条件，并不包括未按规定购买社保。企业未按规定为员工购买社保，但相关的工资薪金支出，仍属于真实、合理的支出，可以在企业所得税前列支。部分地区以未购买社保为由不予列支工资薪金支出，属于不合理要求。

  需要提醒注意的是，未按工资薪金足额缴纳社保，不符合社保相关管理规定，未来补缴社保的风险，需要提前考虑。

  Part 3临时工工资如何在企业所得税前列支

  一些行业由于其自身特性，人员流动性较大，经常需要聘请一些临时人员。对于临时人员的工资薪金支出，如何在企业所得税前扣除？

  临时人员，由于没有跟企业签订劳动合同，其性质属于劳务报酬所得，按规定临时工应当向企业开具发票，企业凭发票在企业所得税前列支费用，上述做法，一是临时工涉及增值税金及附加、劳务报酬所得个人所得税，税负成本较高。二是临时工人数众多，都要求到税务机关申请代开发票，难以操作。实际操作中，更多的做法是企业直接按照员工的工资薪金支出在系统申报扣除，一些地区税务机关也默认该做法，未要求企业做纳税调增处理，但该方式终究不符合税法规定，存在税务风险。

  【案例4-9】山东玻纤集团股份有限公司招股说明书披露临时工事项

  发行人临时用工性质，不属于劳务派遣。发行人在报告期内临时用工的性质属于劳务关系。发行人临时性用工基本处于非核心生产岗位,这类岗位对于生产人员的生产经验、生产技能以及学历要求较低，岗位员工可替代性高。临时用工绝大部分是来自沂水县城周边农村的农民工，一方面农民工仍需要从事农业劳动，工作时间不固定，另一方面农民工不愿意因缴纳社保公积金降低当期实际工资收入，所以临时用工人员不愿意受劳动合同约束，临时用工与发行人仅是劳务关系。发行人临时用工不存在违反劳动法律法规的情形或被劳动主管部门处罚的风险

  除上述操作方式外，解决临时人员支出方式，通常还包括以下方式：

  1. 与税务机关签订委托代征协议

  即临时用工较多的企业（同时也适用于直销企业），与主管税务机关签订委托代征协议，企业可以直接领购相关发票开具，纳税申报时，将相关人员的姓名、身份证号码等信息录入系统申报即可，具体如何操作，以当地税务机关的规定为准。

  2. 与员工签订非全日制劳动合同

  与临时工签订非全日制劳动合同后，临时工取得的报酬，可以按工资薪金所得计算缴纳个人所得税，计算个税时可扣除基本扣除费用标准后作为计税基数，不涉及流转税，且当前没有强制非全日制用工缴纳社保，总体成本较低。企业在系统申报时，直接按工资薪金所得申报。对于临时工人数不多，且人员相对较为固定的企业，可以考虑选用该方式。

  根据《劳动合同法》的规定，签订非全日制劳动合同需同时满足以下五个条件：

  1)非全日制用工，是指以小时计酬为主，劳动者在同一用人单位一般平均每日工作时间不超过四小时，每周工作时间累计不超过二十四小时的用工形式。

  2)双方当事人不得约定试用期。

  3)双方当事人任何一方都可以随时通知对方终止用工。

  4)非全日制用工小时计酬标准不得低于用人单位所在地人民政府规定的较低小时工资标准。

  5)劳动报酬结算支付周期较长不得超过十五日。

  3.服务外包方式

  企业可以将临时用工的业务外包由第三方负责，例如文化传媒公司，可以将营销推广服务外包给第三方操作。服务外包公司，通常会选择有财政奖励的地区，采用的主体可能是有限责任公司，也可能是个体工商户、个人独资企业，具体看当地的要求。按上述方式操作，除解决原主体公司临时用工支出税前列支问题，还可以获取服务外包公司所在地的财政奖励，对企业规范运用有积极作用。

  4.小额零星支出凭收据入账

  对于小额零星支出，按日（次）不超过500元，可以凭规范开具的收款凭证入账。依据国家税务总局公告2018年第28号文第九条规定，对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

  Part 4为员工承担个税不能税前扣除

  国家税务总局公告2011年第28号文明确，雇主为雇员负担的个人所得税款，应属于个人工资薪金的一部分，凡单独作为企业管理费列支的，在计算企业所得税时不得税前扣除。因此，如果个人所得税实际由企业承担，企业应当注意将工资薪金支出还原为税前支出。

  假设员工要求获取税后金额为12000元，实际支出列支应为16493.33元。具体分录如下：

  （1）计提工资：

  借：管理费用等-工资                 16493.33

  贷：应付职工薪酬-工资                 16493.33

  （2）实际发放工资时：

  借：应付职工薪酬-工资            16493.33

  贷：银行存款                               12000

  应交税费-应交个人所得税             1493.33

  应付职工薪酬-社会保险费、住房公积金等 3000

  （3）申报缴纳个人所得税时：

  借：应交税费-应交个人所得税     1493.33

  贷：银行存款                1493.33

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